MESA DE DEBATES DE 1.4.2004

INTEGRANTES DA MESA:

- Dr. Paulo B. Bonilha

- Dr. Ricardo Mariz de Oliveira

- Dr. Antonio Andrade Martins

- Dr. Fernando Zilvette

- Dr. João Francisco Bianco

TEXTO REVISADO

(Inicio)

Dr. Paulo B. Bonilha:. Bom dia a todos, vamos dar inicio aos trabalhos, e eu já vou comunicar desde logo que na próxima reunião, que será depois da Semana Santa, a faculdade fica fechada, portanto, deveremos voltar somente dia quinze de abril e será na salinha do terceiro andar, no antigo departamento da filosofia, e as outras duas mesas de abril serão no auditório Arcadas, no quarto andar, intermediário deste prédio, dia quinze sala de aula e dia vinte dois e vinte e nove auditório Arcadas; e aqui neste auditório grande fica sempre a primeira reunião do mês; eu espero poder anunciar até o dia quinze se em maio teremos um expositor, estou entrando em contato com o professor Ricardo Lobo Torres, do Rio de Janeiro, para ver se é possível que ele venha dia seis de maio, para tratar de tema ainda a escolher; mas vamos ver no dia, uma questão bem palpitante para ser tratada pelo professor Ricardo; e em junho, dia três, foi convidado o professor Humberto Ávila, para participar da mesa de debates. Muito bem está em aberto a palavra para os que quiserem debater algum tema.

Dr. Nelson Noriak:. É o seguinte: a respeito de uma decisão do Supremo, que trata da incidência do ISS em bases não cumulativas ...

Dr. Paulo B. Bonilha:. Primeiro, vamos pela ordem, o primeiro tema, parece que é cumulatividade, o ISS é cumulativo ou não, esta seria a primeira questão.

Dr. Ricardo Mariz de Oliveira:. Ele falou mais em ser monofásico, ou também em ser monofásico ou plurifásico; eu quero jogar a idéia para a gente debater; eu acho que só se pode falar em tributo plurifásico quando ele tem um objeto determinado, submetido a sucessivas incidências; então o caso mais palpável é do ICMS, a mercadoria é vendida uma, duas, três... tantas vezes, e tantas vezes que ela seja vendida, gerará a incidência; aí tem varias fases de incidência tendo um objeto especifico e identificado; no caso do serviço, em geral ele se esgota por si, o serviço não anda pelo mundo físico como a mercadoria, ele é prestado e se encerra a sua existência; então o fato gerador do tributo que incide sobre o serviço é essencialmente monofásico; sob o ponto de vista jurídico, o que existe é uma oneração econômica da cadeia produtiva; quando você produz caneta para vender e aqui dentro do custo da caneta tem um serviço qualquer que você contratou e foi tributado pelo ISS, qualquer que seja, até a vigilância da fábrica está onerando a caneta, não existe incidência plurifásica; eu só vejo no ISS, em principio, uma possibilidade de incidência que não é monofásica, que é na sub-empreitada; na sub-empreitada você tem um objeto, que é o objeto da empreitada, porque ela visa exatamente a entrega de uma coisa, você tem esta coisa produzida em dois momentos: pela empreiteira e pelo sub-empreiteiro, aí eu vejo a possibilidade de uma existência não monofásica, não é a toa que desde o decreto-lei 406 o valor da sub-empreitada é dedutível do ISS devido pelo empreiteiro; nos demais casos, o que eu vejo não é propriamente a incidência monofásica ou plurifásica, mas sim, e isto está aparecendo muito na questão de PIS e COFINS, mas sim a questão da titularidade da receita, ou melhor, quem é o efetivo prestador do serviço, e portanto, originalmente, aquele que é o contribuinte do tributo que incide sobre o serviço e que é o titular da receita e, portanto, titular da capacidade contributiva; um exemplo, que eu acho que foi o que você falou da intermediação, as agencias de publicidade recebem pagamentos que não são destinados a ela, os agenciadores de mão-de-obra tamém, então há um transito de dinheiro que não se confunde com receita, mas não é que se trata de haver incidência multifásica ou monofásica; então esta distinção conceitual que eu queria fazer para a gente pensar no caso concreto que você está apresentando.

Dr. Fernando Zilvette:. Eu queria continuar esta questão levantada pelo professor Ricardo com relação ao objeto da tributação; de fato o objeto de tributação do ICMS sofre no curso do processo produtivo uma série de incidências, ele é caracteristicamente plurifásico; o problema é que já tem outra materialidade que foi objeto de tributação pelo ISS, que é o serviço, a renda, a riqueza produzida pelo prestador de serviço; e aí entra esta discussão dos serviços, que hoje são terceirizados - como o Nelson falou - e que não necessariamente seriam tipicamente serviços de empreitada; se a gente considerar que no contrato que você assume você repassa diversas atividades, o objeto da tributação seria só o serviço realizado por aquele sujeito passivo e não por todos os demais; então você teria que tomar esta parcela do serviço e deduzir as demais; eu não sei como isto se encaixaria na teoria do objeto da tributação monofásica e plurifásica, que vem a ter um complicômetro maior quando a gente for falar de PIS e COFINS; eu gostaria de ouvir o professor Ricardo para a gente entender melhor esta questão.

Dr. Ricardo Mariz de Oliveira:. Olha, eu acho que na verdade tudo está vinculado à titularidade; eu acho que nós devemos voltar até a regulação jurídica do direito privado, que estabelece os direitos e obrigações, quer dizer, quando alguém dentro das relações privadas desenvolve uma atividade por obrigação dele, e esta atividade caracteriza e dá direito a uma contra prestação, a primeira atividade estabelece o tributo que é incidente, e torna esta pessoa, titular da contra-prestação - que é a grandeza sujeita a tributação, seja de PIS ou COFINS ou o que for - o contribuinte natural desse tributo, independentemente da lei poder estabelecer uma hipótese de responsabilidade tributaria; e esta grandeza é que é tributada; eu acho que isto está gerando uma seria de problemas de definição de incidência e de base de calculo também, no caso de PIS e COFINS, nós temos estas receitas que eu vou chamar de compartilhadas, porque na verdade são atividades compartilhadas desenvolvidas por mais de uma pessoa, mas cuja utilidade chega à contra-parte dessas pessoas de uma forma única, não decomposta; o melhor caso é da telefonia, você pega o telefone e disca, você está acionando mais de uma operadora possivelmente, dependendo da localização que você está, dependendo da chamada para onde você faça, você está recebendo uma utilidade que você nem percebe, agora, existe claramente um compartilhamento na prestação dessa utilidade e no âmbito dessas partes que são compartilhadas elas se identificam perfeitamente, não só quanto aos respectivos encargos e aos respectivos direitos; eu acho que existe um conceito que está claro, tem muita doutrina do ISS e jurisprudência distinguindo a remuneração do serviço dos outros ingressos ou entradas, outras espécies de ingressos ou entradas que não se confundem com a receita ou preço do serviço, entre elas nós temos os reembolsos de despesas; é muito fácil a gente verificar, por exemplo, no caso de escritórios de advocacia, que as custas processuais cujo dinheiro o cliente nos entrega para recolhermos no fórum, não são receitas, não são honorários, são despesas do cliente que transitam por nós porque nós nos encarregamos de efetuar o pagamento; tanto faz que ele tenha feito a entrega deste dinheiro antes ou depois do pagamento, ele pode antecipar para receber prestação de contas, ou nós podemos nos antecipar e ele depois nos reembolsa, que o transito em dinheiro pelo prestador do serviço não caracteriza nenhuma grandeza tributária para ele, de qualquer tributo que seja, não é manifestação de capacidade contributiva dele, isto é muito claro; também o honorário do despachante que nós contratamos para registrar alguma coisa na junta comercial, etc; etc, também acho muito claro se eu quiser dividir meus honorários entre honorários propriamente dito e custos do escritório, por um critério qualquer de atribuição - a remuneração da secretaria, o papel utilizado, a energia elétrica, amortização do computador, etc, etc - estes são custos inerentes à atividade e o preço reembolsa estes custos; o que eu não posso é fazer esta decomposição e querer tributar só minha margem de lucro, porque eu estaria criando uma incidência sobre a renda e não sobre a receita da prestação do serviço; eu acho que está muito claro que eu não posso pegar o salário do pessoal que está no escritório e debitar em separado como reembolso de despesa; agora caiu numa situação mais complexa porque ele está querendo estabelecer um limite, vamos a Brasília fazer uma defesa lá, usualmente se aceita que esta despesa é despesa do cliente, que corre por conta dele, nós até consignamos nas nossas propostas que as despesas incorridas, inclusive por conta de viagens, corre por conta do cliente; usualmente se entende que isso é uma despesa do cliente, portanto não se confunde com a receita; agora, será que é mesmo? este é o teu limite; usando este exemplo, eu para prestar o serviço eu tenho que usar a tinta da caneta, ou o tonner da impressora, o papel da impressora, tenho que ir até Brasília fazer uma sustentação oral, eu tenho que estar lá, então existem situações que são limítrofes; eu acho que aí, o bom senso e a prática é que vão estabelecer se realmente há possibilidade de caracterização de despesa; eu acho que a própria maneira como é contratada a prestação passa a ser relevante; eu acho que é muito relevante o contrato deixar claro que o valor do honorário não se confunde com o valor do reembolso de despesas; existem também os contratos de múltiplas prestações, todas estabelecidas em anexos que identificam valores pré-determinados e objeto de prestação, mas como ele é muito vasto e muito longo, tem uma clausula genérica sobre serviços diversos que serão objeto de contratação especifica, assim como certas despesas que neste contrato estão estabelecidas como sendo despesas do cliente, por exemplo, alocação de determinados espaços para a prestação de serviço, quer dizer o contratante do serviço se comprometeu a fornecer ao prestador do serviço o espaço, ou seja, o prédio e determinados equipamentos dentro, coisas que poderiam pertencer ao prestador do serviço se ele prestasse serviço na sua sede e que seriam custos dele, mas que o regime contratual estabeleceu que, como ele vai trabalhar fora da sua sede, vai trabalhar em algum local que o serviço requer, este local é provido pelo cliente; então foi contratado que é despesa do cliente; mas vamos admitir que durante a execução haja necessidade de o prestador do serviço pagar algum destes gastos, por alguma razão; ele vai ser reembolsado porque trata-se de uma despesa que contratualmente é do cliente; eu acho que este é um exemplo que demonstra que pode haver variáveis em que o regime contratual possa ser relevante; agora evidentemente que estas situações limítrofes são sujeitas a discussão.

Dr. Paulo B. Bonilha:. Eu gostaria de, só para ordenar o andamento dos debates, em primeiro lugar a primeira fase da pergunta - que era sobre a cumulatividade ou não do ISS - o assunto foi tratado e o Ricardo colocou muito bem que no caso da prestação de serviços não há mais de uma fase tributada; o serviço é executado, é devido o ISS; o que pode acontecer é na base de cálculo do serviço existir um serviço que foi prestado ao prestador principal deste ultimo serviço e aqui nós precisamos ir ao direito positivo porque o decreto-lei 406 tinha uma exceção à cumulatividade do ISS, que era o problema das empreitadas; o decreto-lei 406, no artigo nono, tinha um dispositivo que dizia o seguinte: na prestação do serviço a que se referem os itens 19 e 20 da lista anexa, o imposto será calculado sobre o preço deduzido das parcelas correspondentes: letra B. ao valor das sub-empreitadas já tributadas pelo imposto; então, vejam bem, este artigo nono trazia, na verdade, uma exceção à regra que era a cumulatividade; e agora nós temos ainda uma situação de cumulação absolutamente completa porque, se eu tiver na prestação de serviço do sub-empreiteiro o pagamento do ISS eu não posso deduzir.

Dr. Nelson Noriak:. Esse conceito é muito importante, o construtor faz uma obra e é muito importante definir quem vai pagar o ISS, se é o empreiteiro, se ele é o prestador de serviço, ou não; é tudo questão de formalizar, se está no contrato ou não.

Dr. Paulo B. Bonilha:. E aí já entramos no problema da base de cálculo, que a jurisprudência tem vários exemplos de questões que foram controvertidas, em que se exigiu o imposto e o judiciário corrigiu; eu daria como exemplo a comissão da pessoa que distribui filmes de cinema, se não me engano foi até o supremo, ou seja, aquela comissão que ele recebe é que é o valor do serviço e o fisco municipal exigia sobre o valor dos filmes, que é um valor alto, é um valor elevado, e aí o judiciário corrigiu, disse que o ISS, é devido sobre o valor da comissão que é por ele auferido; então essa é a discussão da base de cálculo em geral, se é o preço estrito do serviço ou se abrange mais alguma coisa; agora vejam bem que esta mudança da LC 116, a meu ver tornou o ISS totalmente cumulativo, ou seja, cada serviço paga o seu imposto, admitida apenas a dedução dos materiais empregados... numa interpretação mais ampla... eu não sei...

Associado:. A exclusão visa atingir a não cumulatividade com relação ao ICMS, esta foi a intenção do legislador... no caso do serviço de revelação de filmes, as lojas não tinham equipamento para revelar... o caminho é a adequação da base de cálculo aos serviços prestados.

Dr. Paulo B. Bonilha:. Você vê que a tendência da jurisprudência é, quando há um pagamento definido do serviço, no caso da comissão, excluir da base de cálculo sob pena do imposto ser tornar um acréscimo do ICMS em geral.

Associado:. Tem também o exemplo dos hotéis que cobram por serviços que são prestados por outras empresas...Tem uma decisão importante, no passado (...) em alguns casos o serviço prestado é apenas um serviço de intermediação, porque a base de cálculo tem que ser adequada ao serviço prestado; para mim é a base de calculo que deve ter relação com o serviço prestado, não necessariamente com o contratado...

Dr. Paulo B. Bonilha:. Eu me lembro de um caso sugestivo em que uma locadora de automóveis, quando entregava o carro ao cliente, entregava com o tanque cheio, e o contrato com o cliente era no sentido de que ele devolveria com o tanque cheio; mas era comum o cliente não parar no posto para encher o tanque, aí ela cobrava a gasolina do cliente e a prefeitura quis incluir o valor da gasolina na base de calculo do ISS; o judiciário afastou a pretensão da fazenda.

Dr. Ricardo Mariz de Oliveira:. Eu acho que alguém falou em quem é o titular, no caso da operação por conta e ordem quem é o titular; voltando ao exemplo da secretaria, se eu sou um contratado, ela é um custo meu, necessário para eu prestar o serviço; agora as custas judiciais não, nós somos agentes de recolhimento das custas devidas pelo cliente; por isso que eu falei na questão do regime de despesa, depende muito do regime contratual, existe esta margem de liberdade; e na questão da sub-empreitada, eu acho que se você contrata a empreitada que será executada por duas empreiteiras sob a forma de empreitada pura e simplesmente, a sub-empreitada pode ser uma responsabilidade do empreiteiro contratado, e se não houver norma que permita a dedução ou a compensação do imposto pago pelo sub-empreiteiro, não há como deduzir, já que o ISS não é não cumulativo por índole constitucional, como é no IPI e no ICMS; se você fizer a mesa coisa, o mesmo fornecimento, a mesma obra, e você contratar sob regime de consorcio, o cliente aceitou que ele tenha dois contratados, prestadores de serviço, e você separa claramente a prestação de cada um, a receita de cada um e não há mistura das coisas, eu acho que os exemplos que a gente está trazendo evidenciam como dentro da normalidade, da legalidade, você pode direcionar para um lado ou outro; agora se é sub-empreitada mesmo, a responsabilidade é do empreiteiro. Não havendo mais norma, não interessa se a norma que existia é correta ou não; nós temos que lembrar também que o 406 é de 1968, quer dizer, a inspiração da legislação tributaria da época é completamente diferente da de hoje; em primeiro lugar, era feita sob a inspiração de juristas que conheciam o direito tributário; não foi a comissão autora do CTN que fez o 406, mas havia muito ainda daquele espírito; então hoje é o contrário, um congresso extremamente despreparado e a índole é exclusivamente arrecadatória; então eu acho que se formos analisar na pureza do imposto, embora ele possa ser cumulativo para a constituição, eu falei que não era por acaso que o 406 permitia a dedução na sub-empreitada, porque nela você identifica o objeto andando, e portanto não deve haver uma acumulação; agora a Constituição permite a acumulação.

Dr. Paulo B. Bonilha:. E a lei é clara ao dizer expressamente que a base de cálculo é o preço do serviço, então é preciso definir qual é o preço excluindo estas parcelas que não correspondem ao preço; no exemplo que eu dei do automóvel, o cliente tinha que encher o tanque e não encheu, então a locadora põe a gasolina e cobra do cliente, não está naquele serviço que foi a locação do veiculo e assim entendeu o judiciário.

Associado:. Na execução de obras existem os regimes por administração e existe a figura do gerenciador, só ele e a comissão podem dizer se vão construir, isso pelo direito contratual, a empreitada também é conhecida pelo termo inglês turn key; na verdade o dono da obra também está sujeito à tributação, ao passo que num outro regime teria um preço muito mais complexo.

Associado: Bruno:. Talvez fosse o caso de explorar o conceito de sub-empreitada para saber exatamente o que poderia ser atribuída; vamos dar o exemplo, determinado cliente contrata o dr. Bonilha para fazer um serviço e o Dr. Bonilha, por sua vez, sub contrata o escritório X para fazer a parte tributaria, outro escritório para a parte trabalhista e assim sucessivamente, o Dr. Bonilha fica como administrador do serviço; será que este paralelo não poderia servir para dar uma noção de serviços prestados? eu não sei até onde vai a elasticidade do conceito de sub-empreitada...

Dr. Ricardo Mariz de Oliveira:. Empreitada não é necessariamente obra civil, a empreitada precisa de um objeto que precisa ser entregue; no passado, antes de 98, seguramente antes, mas também dali para frente, esta questão do imposto de renda andou sendo muito discutida porque no imposto de renda se reconhece a receita da prestação de serviço pelo decurso do tempo ou pela prestação de serviço independentemente do resultado, ao passo que na empreitada você só adquire o direito quando você entrega a coisa; no caso de venda de mercadoria, é com a sua entrega que você se torna o titular definitivo do preço; o próprio fisco reconhecia no imposto de renda a possibilidade das empreitadas serem tributadas só no encerramento da prestação, na entrega e não era necessariamente na construção civil; isto foi muito discutido naquele tempo, antes do DL 1598; eu coloquei o DL 1598 como um marco porque ele passou a determinar esses critérios através do artigo 10, a apropriação paulatina em função do progresso da execução das empreitadas; mas antes disso ela foi muito clara, se o contrato fosse de empreitada e não de locação de serviço, ainda que houvesse o pagamento por um programa financeiro contratual, durante a execução esse pagamento não estava tributado pelo imposto de renda, ainda não se considerava como receita definitiva.

Dr. Fernando Zilvete:. Eu acho que a gente deve retomar a questão da distinção entre fato gerador e objeto da tributação; o professor Ricardo falou: o objeto da tributação seria prestação de serviço? Talvez a gente precisasse pensar como isso vai ser tratado pela LC 116; na leitura da LC 116, pode-se entender que objeto da tributação é a propriedade econômica, afinal das contas o objeto da tributação em grande parte dos tributos é a renda, e no ISS talvez não seria diferente; agora o interessante é a gente observar que, se nós levarmos para uma discussão do contrato - que eu acho que é correta como o professor Ricardo falou - é o que estiver no contrato; então nós vamos contratar, e aquele que tiver uma melhor assessoria, vai contratar de forma a deixar restrito o fato gerador a uma prestação de serviço que exclua tudo aquilo que é possível excluir; só que aí nós entramos num outro problema que a Lei Complementar 116 trouxe, que é o parágrafo 4º do artigo primeiro, que diz o seguinte: a incidência do imposto não depende da denominação dada ao serviço prestado; então a gente vai ter que tomar um certo cuidado, ao contratar uma prestação de serviço que existe para diversas atividades, eu vou excluir tudo o que não me interessa, segmentar o que eu vou prestar, o que os outros prestadores, B, C, D e E, vão prestar, mas com alguma atenção, porque o legislador complementar inseriu este artigo que dá ao interprete a condição de dizer: você colocou no contrato isso, porém o que eu quero ver é a substancia econômica, e se na substancia econômica não tiver o serviço efetivo de advocacia, eu estou prestado serviço de advocacia eu tenho que pegar um avião, tenho que pagar uma secretaria, tenho alguém que é necessário para minha atividade, isto eu tenho que colocar como objeto de tributação.

Dr. João Francisco Bianco:. Olha, eu concordo com tudo que foi dito aqui, e o dr. Ricardo e o Fernando colocaram muito bem a questão da contratação, e o Fernando ressaltou a questão da forma de contratação; eu não vejo essa questão como algo que vai ser decorrente do melhor ou do pior profissional que vai assessorar; eu acho que as partes vão determinar qual o regime contratual que interessa a elas; no caso que foi citado aqui, do professor Bonilha, ele tem duas alternativas para contratar um outro escritório para segmentar o seu serviço: uma forma é a responsabilidade pela prestação do serviço ser do professor Bonilha, e não importa quem ele sub-contratou para executar parte do serviço, aí quem está prestando o serviço é o professor Bonilha, a receita da prestação de serviço é 100% dele, e ele responde por 100% do serviço que foi prestado; a outra forma é a responsabilidade pela prestação do serviço ser compartilhada, ele contrata com o cliente dele que ele vai fazer a supervisão do serviço e os escritórios A, B e C vão ser subcontratados e o cliente vai pagar diretamente para eles, ou paga para o Prof. Bonilha mas ele vai repassar para os demais; se no contrato ficar estipulado que a responsabilidade é segmentada, aí o escritório do professor Bonilha não está recebendo 100% do preço e depois ele está tendo o custo do serviço, nesse caso ele vai estar recebendo a sua parcela no preço diretamente e os demais escritórios irão receber cada um a sua parcela no preço total; é o mesmo caso da lavanderia, se o hotel pega a roupa do cliente, leva para a sua máquina de lavar roupa, logicamente o hotel está prestando serviço de lavagem de roupa; se o hotel pega a roupa, atravessa a rua, e entrega a roupa na lavanderia em frente e depois entrega a nota fiscal da lavanderia em frente ao cliente e diz: olha, se você não gostou da roupa limpa vai reclamar com a pessoa da lavanderia, porque não é minha responsabilidade, logicamente o hotel não está prestando serviço de lavagem de roupa, ele está simplesmente levando e trazendo a roupa; agora se a responsabilidade pela lavagem da roupa é do hotel, não importa se foi o hotel ou a lavanderia que executou o serviço, se a responsabilidade for do hotel, é o hotel que está prestando serviço, e se ele levou para outro executar o serviço, aí é custo do serviço e não pode ser deduzido da base de cálculo do ISS; eu acho que esta é a diferença.

Dr. Ricardo Mariz de Oliveira:. Este ponto que o Bianco está trazendo, estava implícito, mas foi muito bem destacado; é coisa muito comum na prática um cliente de um planejamento tributário que está sendo feito, a empresa ofertante do planejamento, num determinado momento, esbarra numa dúvida jurídica, se existe ou não uma contingência aqui; a dúvida é dela, mas para ela emitir que a responsabilidade da opinião é dela, ela contrata um advogado especialista para opinar sobre aquela questão; é uma opinião para ela, porque o cliente vai receber depois a conclusão ou a opinião dela, contratada, mas nós temos na mesma situação a possibilidade do contratado para fazer o planejamento tributário dizer que aqui tem uma dúvida jurídica, você cliente quer se cercar de uma garantia maior e contrata o escritório tal para dar uma opinião; isto acontece todo dia na vida prática; nós do escritório somos contratados, ora por uma empresa de auditoria e ora por um cliente de auditoria, trazido pela auditoria, quer dizer, é arrumação jurídica desta prestação que vai interferir com as relações tributarias existentes; e quando eu dou uma opinião para o prestador do serviço e não para o cliente, a responsabilidade dali para frente, perante o cliente, é do prestador do serviço contratado por ele, não minha, eu não tenho nada com ele, às vezes, eu posso nem saber que aquela opinião é destinada para empresa A ou B, eu estou dando para o contratado da empresa A ou B, agora quando eu dou opinião e sou pago pela empresa A ou B, a responsabilidade perante a empresa A ou B é minha.

Dr. Fernando Zilvette:. o Bianco disse que talvez independa de uma melhor assessoria jurídica (...) é um pouco complicado falar, porque na pratica o que acontece é o inverso, o que está acontecendo é que as empresas de auditoria, consultando especialistas no direito tributário, tem aconselhado seus clientes a contratarem novamente escritórios de advocacia para segmentar contratos, para aparelhar melhor; estes contratos tem que ser bem feitos, para evitar esta interpretação econômica da fiscalização, para evitar uma autuação; então o efeito que a gente tem é que aquela empresa com melhor assessoria, com diversos contratos segmentados, bem colocados, excluído tudo aquilo que não é serviço, e aqueles que não tiverem estas condições serão penalizados por isso.

Dr. Ricardo Mariz de Oliveira.: eu acho que se a realidade material da prestação que está sendo visada, um serviço qualquer, permitir e realmente for decomposta em mais de uma pessoa prestadora e for possível a contratação pelo cliente, pelo tomador do serviço ou dos serviços, ao invés dele tomar um serviço unificado, ele tomar vários serviços que se conjugam diretamente com seus prestadores, é uma questão de percepção desta realidade; agora se alguém faz um contrato desses sem uma assessoria, ou com uma assessoria não perspicaz, paciência; nós estamos cansados de ver gente que paga tributo sem precisar; eu acho que este aspecto da assessoria foi falado sem que se tenha uma base determinada para definir o que nós estamos dizendo aqui; eu acho que o importante é a realidade da coisa, não há fraude a lei através de um contrato que formalmente está perfeito; e nem adianta ter uma boa assessoria se o contrato está fraudando a lei, está fraudando a realidade e o espírito da lei; eu acho que os limites são claros, pode ser uma prática difícil de aplicar, mas são claros na teoria, acho que nós estamos falando neste plano teórico.

Dr. Hiromi Higushi:. Eu acho que o contrato quer que o reembolso seja deduzido da base de cálculo do ISS, e ele tem que estar ou na lei ou no documento; se o documento não esclarece, não tem jeito; mas se a empresa for fazer um contrato dizendo que todos os gastos terão reembolso, aí eu acho que entraria o Código Tributário Nacional dizendo que não pode a convenção entre as partes mudar o que a lei diz; e aí no caso está mudando; então, no caso de previsão na lei de dedução da base de cálculo, como a empresa de publicidade que contrata uma gráfica, não tem problema; mas no caso que não está na lei, a dedução não é possível; no caso que está só no contrato, eu acho que não é reembolso dedutível.

Dr. Ricardo Mariz de Oliveira:. Eu quero dizer que eu não falei isso, alias minha ultima interferência foi no sentido da naturalidade e da realidade das coisas; é claro que um contrato não pode chegar a estes termos, que o salário da secretária é reembolso, isto de forma nenhuma.

Dr. Eduardo:. ...Num hotel, me parece que a atividade da lavanderia não é atividade principal do hotel, então o seu custo poderia ser deduzido da base de cálculo do ISS; mas aquilo que for uma atividade própria do hotel, como o custo da camareira, da limpeza, o prestador não poderia deduzir da base de cálculo do ISS; este talvez fosse um critério razoável.

Dr. Ricardo Mariz de Oliveira:. Eu queria voltar ao que o Luís disse, mas usando também o que o Eduardo mencionou e ainda na questão da responsabilidade, sem discordar de nada que foi falado, eu queria centralizar na prestação um fator fundamental, porque eu posso estabelecer num contrato de administração de uma obra a responsabilidade solidária do administrador; eu estou cansado de ver isso; na prática, você contrata um para executar, outro para projetar etc, são prestações claramente distintas, pode ser uma de projeto, pode ser que tenha uma tributação diferente da execução, agora a responsabilidade pode ser partilhada, depende do contrato, são todos técnicos, eles tem que se interligar e a responsabilidade civil das varias prestações podem ser assumidas em conjunto, solidariamente ou por extensão, tudo depende do contrato; eu acho que a responsabilidade é um elemento que se presta para definir a prestação, mas ele não é o determinante da prestação; eu acho que o determinante é a prestação, o objeto da prestação e a efetiva prestação; nos casos que o Eduardo está trazendo do hotel, o que ele fornece é hospedagem, nós conhecemos hotéis que não dão nada, você simplesmente chega lá e dorme, ele não dá comida, café, tv, limpeza de roupa nada, hotel é para isso, para dar hospedagem; agora se ele assume que para dar hospedagem vai colocar uma tv, o custo é dele, faz parte da hospedagem, como também, eu acho que é indecomponível a limpeza do quarto da hospedagem, a roupa de cama, limpeza, manutenção, são coisas que pertencem ao prestador do serviço da hospedagem; agora se ele dá hospedagem com lavagem do hospede, é uma segunda prestação e esta segunda pode ser dada por um terceiro; então eu acho importante detectar o objeto real de cada prestação, dentro disso eu acho que pode contratar separadamente, não dá para abusar da contratação, através de uma boa assessoria, nem sei se seria tão boa, se assessoria fizer vários contratos, onde não é possível, esta não é uma boa assessoria.

Dr. Fernando Zilvette:. Ainda nesta questão de segmentar contratos, quando a gente segmenta contrato para que diversos prestadores façam ou prestem diversos serviços, talvez não seja realmente uma boa... e essa segmentação pode estar dentro de um planejamento tributário; nós já sabemos que entre matriz e filial é muito comum usar estes contratos de transferência de tecnologia, patentes, marcas, serviços especializados, para ora sofrer uma tributação mais vantajosa, ora ter um tratamento melhor com relação à remessa dos pagamentos; mas hoje o que está acontecendo é que o contribuinte está sendo convidado a rever os contratos desta natureza, e com um pouco de habilidade e leitura na lista de serviço, vai ser possível segmentar contratos de modo a deixar contratos que não estão na lista de serviços fora da incidência tributaria; o que antes era um só contrato está sendo segmentado, então esta é uma fonte de planejamento tributário.

Dr. Ricardo Mariz de Oliveira:. Eu acho que muitas vezes estas coisas não ocorrem por razões tributarias, é pela relação contratual; a gente está cansado de ver que tem contratos que tem bobagens, acarretam incidências que poderiam não acarretar se tivesse sido feito de uma maneira diferente, nem sempre o contratante pensa no tributo, alias eu acho que ele pensa primeiro naquilo que ele quer receber e naquilo que ele tem que pagar pelo o que ele quer receber, é a primeira preocupação dele, o tributo vem depois; agora eu vou dar um exemplo para nós todos: eu posso comprar mercadoria "fob" e dizer para o cliente: "olha o problema do transporte é seu"; mas eu também posso dizer a ele: "você quer que eu entregue? ta bom", é natural, há alguma anomalia isto? Não existe anomalia nenhuma, eu posso fazer a contratação por comodidade e eu posso dar para o cliente esta comodidade por uma razão comercial, ou eu posso fazer isso porque eu percebo que, estando no PIS e COFINS cumulativo, não tenho dedução nenhuma, se eu contratar fob vou pagar o PIS sobre o valor também, se eu contratar fob o frete vai por conta do prestador de serviço, pura e simplesmente, ao passo que se eu puser no meu preço, eu vou pagar PIS e COFINS sobre este acréscimo; então eu posso ter esta percepção do efeito tributário e mudar a clausula de transporte da compra e venda, o que seria perfeitamente valido para efeitos tributários; agora alguém poderá dizer - a modo de alguma doutrina - que esta planificação tributaria só tem por efeito reduzir tributo e por isso é uma evasão fiscal? Não dá para dizer isso, eu acho que não dá, eu vejo todo dia, cláusulas sif e fob, empresas vendendo sif ou fob, eu acho que sendo normal, sendo realidade, os efeitos fiscais são conseqüência; na verdade ele pega o fato já regulado por relações jurídicas estabelecidas pela lei e pega este fato jurisdicizado anteriormente e faz incidir tributos.

Dr. Paulo B. Bonilha:. Muito bem, da exposição das questões feitas pelo dr. Noriak me parece que ainda resta um ponto que vale a pena lembrar, que é se o ISS é devido nos serviços somente para o usuário final; parece que é o seu ponto de vista, levando em conta a lição do Aliomar Baleeiro, do Rubens Gomes de Souza, no sentido de que o ISS seria um imposto de caráter residual, quer dizer, estabelecidos os campos de incidência de ICMS e IPI, os serviços não tributados seriam os prestados a usuário final, ou seja, a pessoa que efetivamente vai em caráter final usufruir o serviço; e aí a nova LC 116, isso já foi até registrado na mesa, ao elaborar a lista excluiu expressões que deixavam claro a destinação do imposto ao usuário final, como acontecia nos itens 71 e 72, por exemplo, serviço de recauchutagem ou regeneração de pneus para o usuário final, se uma empresa compra pneus usados e pede para outra empresa recauchutar para depois serem vendidos, este seria um serviço na fase industrial, portanto, estaria fora do campo de incidência do ISS; mas se eu vou com os pneus do meu carro pedir recauchutagem, para usar mais um pouco os pneus, é devido o ISS; na nova lei não existe mais esta expressão "para o usuário final", e o que é mais importante, o artigo 72, que trata de vários processos que são processos de industrialização, recondicionamento, acondicionamento, pintura, beneficiamento, lavagem, secagem, tingimento, galvanoplastia, etc, e congêneres, de objetos não destinados a industrialização ou comercialização, então, processos de industrialização, quando na fase de industrialização ou comercialização não pagavam ISS, agora o novo item da lei não trás mais esta alusão; então nem precisa entramos no campo da interpretação; eu acho que os fiscos municipais se puderem vão querer cobrar o ISS na fase de industrialização; olha, Salvador, eu conheço a tropa; eu espero que não aconteça isso, o correto é isso, pois de acordo com esse caráter residual do ISS ele atinge serviços para o usuário final; vamos ver se fica assim, porque a nova lista não tem mais estas explicações, nesses casos em que fica patente a interpenetração de áreas de incidência do ICMS, IPI e ISS.

Meus caros, diante desta chuva imprevista, num dia de céu azul tão bonito, eu vou encerrar a reunião.